Dictum – Pro Bono – 26 февруари 2026 г.

Според националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги.

Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС.

Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича Съда на ЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е застъпено и в решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/2011, съобразно което правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране, допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. В конкретния случай следва да се отчете и тълкуването, дадено в решението на Съда на ЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/2013, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама.

В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на приспадане на данъчен кредит, е необходимо по категоричен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. с чл. 25, ал. 2 ЗДДС или услугата е извършена и резултатът е предаден от доставчика на получателя – чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и правилно съдът е приел, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки.

Изпълнението на услугата трябва да може да се проследи, като ревизираното дружество, което претендира благоприятните за себе си последици, следва да притежава всички необходими документи в тази насока, от които да личи какво е съдържанието на услугата, кой, кога и къде я е изпълнил, които в настоящия случай са ангажирани от ревизирания.
При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на определени факти и обстоятелства, меродавен за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и с оглед спецификата на търговската дейност те са частни документи, тъй като за относими към данъчното облагане факти и обстоятелства официалните документи по чл. 179 ГПК са рядкост в оборота. Поради това не би могло да се приеме, че доказателствената сила на частните документи следва да се изключи a priori, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна с липсата на каквато и да е доказателствена сила.

Въпросът за кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците е коментиран от Съда на ЕС в редица негови решения – Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/2011, Gabor Toth, т. 45, Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011, Mahageben и Peter David, т. 66, Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/2013, М. Пен, т. 32, Определение от 3 септември 2020 г. по дело С-610/2019, Vikingo, т. 47. Във всички тях се приема, че обстоятелствата, че доставчиците не са разполагали с персонал, материали и активи, необходими за извършването на услугите, разходите за услугите не са намерили счетоводно отражение в счетоводството им, не са декларирали работниците си, не са разполагали със стоките, предмет на доставката, и с транспорт, за да ги доставят, не са достатъчни, за да се изключи правото на приспадане на получателя, освен ако приходните органи не докажат, че данъчнозадълженото лице е разполагало с данни за извършена данъчна измама от доставчика/доставчиците или пък самото то извършва такава. От получателя по доставката не може разумно да се очаква да разполага с данни за начина, по който доставчикът му е организирал и осъществява своето занятие и дали се придържа стриктно към нормативните изисквания, които го регулират. В тази връзка липсват твърдения за участие на ревизираното лице в данъчна измама.