Dictum – Pro Bono – 17 декември 2024 г.

Систематичното място на разпоредбата на чл. 177 ЗДДС в озаглавената "Правомощия на органите по приходите и предотвратяване на данъчни измами" глава XXV от ЗДДС определя дефинирания с нея институт като средство за преодоляване на злоупотреби с ДДС чрез създаване на отговорност на лица различни от платците на данъка. Отговорността е на получателя по облагаемата доставка. Фактическият й състав включва обективни елементи (чл. 177, ал. 1 ЗДДС): дължим и невнесен от друго лице данък; ползван от получателя данъчен кредит, свързан пряко или косвени с дължимия и невнесен данък, както и субективен елемент (чл. 177, ал. 2 ЗДДС) – съществуващо или дължимо познание у лицето, че данъкът няма да бъде внесен. Знанието се предполага при кумулативното осъществяване на предпоставките на чл. 177, ал. 3, т. т. 1 и 2 ЗДДС – дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за периода от които и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стоки или услуга, и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. Тезата на администрацията е за съществуването на знание.

Във фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС липсват нормативно установени условия, при съществуването на които знанието се счита за съществуващо към релевантния момент. Затова относими към преценката за наличието му са обективни факти, чието проявление сочи, че на лицето е било известно или че на лицето не е възможно да не е било известно обстоятелството, че данъкът няма да бъде внесен - така т. 59 и т. 61 от решение по обединени дела С-439/04 и С-440/04 на СЕО, сега СЕС.

От значение за преценката дали данъчно задълженото лице следва да бъде държано отговорно за чуждото задължение е дали то действало добросъвестно и е предприело разумни мерки в рамките на собствените си възможности. Следователно наличието на знание следва логически да се изведе от конкретни обективни факти от действителността, чиято кумулативна даденост указва, при липса на друго логично обяснение, на наличие на такова субективно отношение към неплатеното чуждо задължение.

Заобикаляне на закона е налице, когато посредством сключването на една правомерна сделка (или поредица от сделки) се постига забранен резултат. Именно този противоправен резултат се цели от страните, без да е необходимо той да е единственият мотив за сключване на сделката. В контекста на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС, предвидена като средство за борба с данъчните измами, неправомерният резултат се изразява в избягване плащането/неплащането на дължимия данък върху добавената стойност.

В практиката по приложението на чл. 177, ал. 2 ЗДДС е възприето разбирането, че за обосноваване на наличие на "знание по смисъла на нормата е необходимо да бъдат установени обективни обстоятелства, които да сочат, че действителните отношения между търговците надхвърлят рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по определена сделка. Именно такава обвързаност, която превишава пределите на обичайните търговски взаимоотношения, не се установява в разглеждания случай. Извод за знание у ревизирания или задължение за такова, че дължимият ДДС по доставките няма да бъде внесен, не произтича от липсата на търговски опит у доставчика, нито от обстоятелството, че от Н. И., работещ по трудов договор в „Кронос агро трейд ЕООД, което е част от групата дружества Кронос, е водена кореспонденция с D. Moor LLC GmbH досежно покупката на автомобил Aуди A8 от доставчика „Дивна - 2021“ ЕООД. Изложените данни препятстват обосноваване на извод, че между доставчика и получателя са могли да бъдат определяни условия по сделките и изпълнението им, които не са присъщи за действащите изцяло по независим начин търговски субекти. Тези обстоятелства не са достатъчни да обосноват нито знание, нито задължение за знание у ревизираното дружество, че дължимият ДДС няма да бъде внесен, още повече, че същото е превело сумите по всяка фактура по банковата сметка на доставчика. Вярно е, че само по себе си плащането на сумата на дължимия ДДС от страна на получателя по доставката не изключва знанието и задължението за знание. Функцията и характеристиките на института на солидарната отговорност обаче като изключение от общия принцип за дължимост на данъка изисква стриктно тълкуване и прилагане, което означава, че предпоставките по чл. 177 ЗДДС, в това число знанието, че данъкът няма да бъде платен, следва да бъде доказано по несъмнен начин и да се основава на обективни данни.